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【考点】金融资产转移
【考频】一般
【难度】一般
(一)金融资产转移的界定
金融资产转移，是指企业(转出方)将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方(转入方)。这里所指的金融资产，既包括单项金融资产，也包括一组类似的金融资产;既包括单项金融资产(或一组类似金融资产)的一部分，也包括单项金融资产(或一组类似金融资产)整体。
金融资产转移包括金融资产整体转移和部分转移。金融资产部分转移，包括下列三种情形：
1.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业将一组类似贷款的应收利息转移等。
2.将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的本金和应收利息合计的90%转移等。
3.将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移，如企业将一组类似贷款的应收利息的90%转移等。
(二)金融资产转移的确认
1.符合终止确认条件的转移
终止确认，是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。金融资产转移满足下列条件的，企业应当终止确认该金融资产：
(1)企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方。
(2)企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制。
2.不符合终止确认条件的转移
与终止确认相对应，未终止确认时，企业不得将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。按照金融资产转移准则，企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应当终止确认该金融资产。
以下情形通常表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬：
(1)采用附追索权方式出售金融资产。
企业出售金融资产时，如果根据与购买方之间的协议约定，在所出售金融资产的现金流量无法收回时，购买方能够向企业进行追偿，企业也应承担任何未来损失。此时，可以认定企业保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，不应当终止确认该金融资产。
【例题1·计算分析题】2017年4月1日，A公司将一项未到期的应收账款出售给银行，账面价值为100万元，实际收到价款为95万元。合同规定采用附追索权方式出售。即银行在该应收账款的现金流量无法收回时，银行需要向企业进行追偿，企业也应承担任何未来损失。
借：银行存款 95
短期借款——利息调整 5
贷：短期借款——成本 100
如果不要求写二级明细科目，则：
借：银行存款 95
贷：短期借款 95
【例题2·计算分析题】2016年12月31日，甲公司与己银行签订应收账款保理协议，协议约定：甲公司将应收大华公司账款9 500万元出售给己银行;如果己银行无法在应收账款信用期过后六个月内收回款项，则有权向甲公司追索。合同签订日，甲将应收大华公司的有关资料交付己银行，并书面通知大华公司;己银行向甲公司支付了9 000万元。转让时，甲公司已对该应收账款计提了1 000万元的坏账准备。甲公司的会计处理如下：
借：银行存款 9 000
短期借款——利息调整 500
贷：短期借款——本金9 500
(2)贴现息的会计处理
①根据企业会计准则第23号第十二条，票据终止确认时，贴现息(即贴现金额和票面金额的差)应在票据终止确认时立即确认费用，而不是在贴现日至票据到期日之间摊销;
借：银行存款
财务费用
贷：应收票据
②根据企业会计准则第23号第十五条，票据未终止确认时，贴现取得的资金确认为一项金融负债(即银行借款)，根据企业会计准则第22号第三十三条，按摊余成本对银行借款进行后续计量，贴现息应在贴现日至票据到期日之间分摊确认利息费用。
借：银行存款
短期借款——利息调整
贷：短期借款——本金
(2)将信贷资产或应收款项整体出售，同时保证对金融资产购买方可能发生的信用损失等进行全额补偿。
企业将信贷资产或应收款项整体出售，符合金融资产转移的条件，但由于企业出售金融资产时作出承诺，当已转移的金融资产将来发生信用损失时，由企业(出售方)进行全额补偿。在这种情况下，企业实质上保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此不应当终止确认所出售的金融资产。
(3)附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报。
在附回购协议的金融资产出售中，转出方将予以回购的资产与售出的金融资产相同或实质上相同、回购价格固定或是原售价加上合理回报的，表明企业保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，因此不应当终止确认所出售的金融资产。例如，采用买断式回购、质押式回购交易卖出债券等。
【例题·多选题】2016年12月1日，甲公司将某项账面余额为1 000万元的应收账款(已计提坏账准备200万元)转让给丁投资银行，转让价格为当日公允价值750万元;同时与丁投资银行签订了应收账款的回购协议。同日，丁投资银行按协议支付了750万元。该应收账款2016年12月31日的预计未来现金流量现值为720万元。假定甲公司按以下不同的回购价格向丁投资银行回购应收账款，则甲公司在转让应收账款时不应终止确认的有( )。
A.以转让日该应收账款的市场价格回购
B.以高于回购日该应收账款市场价格20万元的价格回购
C.回购日该应收账款的市场价格低于700万元的，按照700万元回购
D.以转让价格加上转让日至回购日期间按照市场利率计算的利息回购
【答案】ABCD。解析：只有以回购日该应收账款的市场价格回购，才能终止确认
3.继续涉入条件下的金融资产转移。
企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但未放弃对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产(“继续涉入资产”科目)，并相应确认有关负债(“继续涉入负债”科目)。
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