2017年注会考试会计考点：长期股权投资的后续计量（2）

2017年注册会计师考试将于10月14日、15日举行，中公会计网为帮助备考2017注册会计师考试的考生备考，特整理注册会计师考试考点解析，今天中公会计网小编为大家分享注会考试会计考点：长期股权投资的后续计量，助力考生们轻松备考2017年注册会计师考试，同时点击加入>>>【2017注会备考④群】：254588397，可获得群内定期推送2017年注会考试资讯及备考资料哦!

【考点】长期股权投资的后续计量

【考频】高频考点

【难度】较难

①逆流交易

【教材例8-17】甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为600万元的某商品以1 000万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为3 200万元。假定不考虑所得税因素。

甲企业在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下账务处理：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　5 600 000

(28 000 000×20%)

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　5 600 000

上述分录可分解为：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　6 400 000

(32 000 000×20%)

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　6 400 000

借：投资收益　　　　　　　 800 000(4 000 000×20%)

贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　　　800 000

进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　　 800 000

[(10 000 000-6 000 000)×20%]

贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800 000

假定至20×7年12月31日，甲企业已对外出售该存货的70%，30%形成期末存货。

经调整后的净利润=3 200-400×30%= 3 080(万元)

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 6 160 000

(30 800 000×20%)

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 6 160 000

合并财务报表中进行以下调整：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　　 240 000

(800 000×30%)

贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　 240 000

②顺流交易

【教材例8-18】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。20×7年，甲企业将其账面价值为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为2 000万元。假定不考虑所得税因素。

甲企业在该项交易中实现利润400万元，其中的 80(400×20%)万元是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲企业应当进行的账务处理为：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 3 200 000

[(2 000万元-400万元)×20%]

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 3 200 000

上述分录可分解为：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 4 000 000

(20 000 000×20%)

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 4 000 000

借：投资收益　　　　　　　　800 000(4 000 000×20%)

贷：长期股权投资——损益调整　　　　　　　　 800 000

甲企业如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整：

借：营业收入　　　　　　2 000 000(10 000 000×20%)

贷：营业成本　　　　　　　1 200 000(6 000 000×20%)

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　800 000

【提示】

在甲企业的个别报表中，无论甲企业销售给乙公司的是何种资产，其产生的未实现内部销售利润的消除均反映在“投资收益”中;但从合并财务报表的角度，应消除具体报表项目(如营业收入、营业成本、营业外收入等)的金额，本例应消除的是营业收入和营业成本。

假定至20×7年资产负债表日，该批商品对外部第三方出售70%，30%形成期末存货。甲企业应当进行的账务处理为：

借：长期股权投资——损益调整　　　　　　　 3 760 000

[(20 000 000-4 000 000×30%)×20%]

贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 3 760 000

无论乙公司20×7年是否出售商品，或者出售多少，合并报表中均应编制下列调整分录：

借：营业收入　　　　　　2 000 000 (10 000 000×20%)

贷：营业成本　　　　　　 1 200 000 (6 000 000×20%)

投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　 800 000

【例题•单选题】甲公司持有乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响。20×2年度乙公司实现净利润8 000万元，当年6月20日，甲公司将成本为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司，乙公司将其作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素，甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益为(　　)。(2012年)

A.2 100万元

B.2 280万元

C.2 286万元

D.2 400万元

【答案】C

【解析】甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益=[8 000-(1 000-600)+(1 000-600)/10×6/12] ×30%=2 286(万元)。

【例题•多选题】甲公司2×16年1月2日取得乙公司30%的股权，并与其他投资方共同控制乙公司，甲公司、乙公司2×16年发生的下列交易或事项中，会对甲公司2×16年个别财务报表中确认对乙公司投资收益产生影响的有(　　)。

A.甲公司将成本为50万元的产品以80万元出售给乙公司作为固定资产

B.乙公司股东大会通过发放股票股利的议案

C.乙公司将账面价值200万元的专利权作价360万元出售给甲公司作为无形资产

D.投资时甲公司投资成本小于应享有乙公司可辨认净资产公允价值

【答案】AC

【解析】选项B，甲公司不做会计处理;选项A和选项C属于内部交易，会影响调整后的净利润，因此会影响投资收益;选项D，确认营业外收入，不影响投资收益。

3.被投资单位宣告分配现金股利或利润的处理

借：应收股利

贷：长期股权投资——损益调整

借：银行存款

贷：应收股利

【例题•单选题】甲公司于2×14年取得乙公司40%股权，实际支付价款为3 500万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为8 000万元(各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同)。甲公司能够对乙公司施加重大影响。甲公司投资后至2×15年末，乙公司累计实现净利润1 000万元，未作利润分配;因可供出售金融资产公允价值变动增加其他综合收益50万元。乙公司2×16年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元。2×16年度甲公司对乙公司长期股权投资应确认的投资收益是(　　)万元。

A.240

B.288

C.320

D.352

【答案】C

【解析】2×16年度甲公司对乙公司长期股权投资应确认投资收益=800×40%=320(万元)，无需根据甲乙公司之间借款形成的利息费用对投资收益进行调整。

4.超额亏损的确认

在确认应分担被投资单位发生的净亏损时，应以下顺序进行调整：

5.其他综合收益的处理

被投资单位其他综合收益发生变动的，投资方应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。

借：长期股权投资——其他综合收益

贷：其他综合收益