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【考点】营业收入重大错报风险的识别和评估

【分析】矛盾证据分析法

资料一、二内容详见>>>2017年注会考试审计考点：营业收入的审计目标与实质性程序

针对资料一第(2)项，结合资料二：甲公司下属乙分厂2014年末完成搬迁，当年搬迁补偿款结余1000万元，但财务数据显示，甲公司已将收到的政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款5000万元全部作为营业外收入，存在矛盾证据，因此，存在多计当年营业外收入的重大错报风险。

【答案】

(四)截止测试(教材修订，重点)

1.截止测试的目的

对销售实施截止测试，其日的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确:应记入本期或下期的主营业务收入是否被推延至下期或提前至本期。

2.实施截止测试的审计程序

(1)选取资产负债表日前后若干天的发运凭证，与应收账款和收入明细账进行核对;同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后若干天的凭证，与发运凭证核对，以确定销售是否存在跨期现象(“双向测试”)。

(2)复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常，并考虑是否有必要追加实施截止测试程序(“测试时间”)。

(3)取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况(“说服性证据”)。

(4)结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的销售(“说服性证据”)。

3.截止测试的前提

实施截止测试的前提是注册会计师充分了解被审计单位收入确认会计实务，并识别能够证明某笔销售符合收入确认条件的关键单据。

例如，货物出库时，与存货相关的风险和报酬可能尚未转移，不符合收入确认的条件，因此，仓储部门留存的发运凭证可能不是实现收入的充分证据，注册会计师需要检查有客户签署的那一联发运凭证(“提前确认”)

又例如，销售发票与收入相关，但是发票开具日期不一定与收入实现的日期一致。实务中由于增值税发票涉及企业的纳税和抵扣问题，开票日期滞后于收入可确认日期的情况并不少见，因此，通常不能将开票日期作为收入确认的日期(“推迟确认”)。

4.截止测试的审计路径

假定某一般制造型企业在货物送达客户并由客户签收时确认收入，注册会计师可以考虑选择两条审计路径实施主营业务收入的截止测试。

(1)以主营业务收入的账簿记录为起点

从资产负债表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证和客户签收的发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已发货并由客户签收，有无多计收入。

(2)以主营业务收入的发运凭证为起点

从资产负债表日前后若干天的已经客户签收的发运凭证查至账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。

(五)销售寄售品实施审计程序(依据审计工作底稿编制指南补充)

1.结合对存货余额进行的审计工作，直接从代销人处获取函证回函(链接教材9.5)或对委托其寄售的存货实施监盘(链接教材11.5)。

2.检查寄售协议，测试寄售品销售记录及相关佣金，与代销人的销售报告进行核对。

3.确定被审计单位与代销人代表公司(受托方)销售的委托代销存货相关的应收代销款项通过抵销账户(包括应付代销人的销售佣金)予以抵销。

4.验证寄售品销售会计政策是否符合企业会计准则的要求。

(六)对关联方销售交易实施审计程序(链接教材17.2)

1.了解交易的商业理由。

2.检查证实交易的支持性文件(例如，销售发票、销售合同、协议及入库单和运输单据等相关文件)。

3.如果可获取与关联方交易相关的审计证据有限，考虑实施下列审计程序：

(1)向关联方函证交易的条款和金额，包括担保和其他重要信息;

(2)检查关联方拥有的信息;

(3)向与交易相关的人员和机构(例如银行、律师)函证或与其讨论有关信息。

经典题解

【例•多选题】下列各项审计程序中，可以为营业收入发生认定提供审计证据的有(　)。(营业收入发生的实质性程序-2014年)

A.对应收账款余额实施函证

B.从营业收入明细账中选取若干记录，检查相关原始凭证

C.检查应收账款明细账的贷方发生额

D.调查本年新增客户的工商资料、业务活动及财务状况

【解析】针对应收账款的存在认定，通常伴随着营业收入的发生，可以为营业收入“发生”认定提供证据(选项A和C正确)。从营业收入明细账中选取若干记录，检查相关原始凭证是逆查，能够为营业收入“发生”认定提供证据(选项B正确)。新增客户的工商资料的真实性可为营业收入“发生”认定提供证据(选项D正确)。

【答案】ABCD

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