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“限地价、竞公配”税务处理的混乱——以广东省三旧改造税收指引（2019版）为蓝本
“限地价、竞配建”是指土地“招拍挂”环节政府限定最高地价，达到限定地价后，开发商竞拍配套建设的面积。配套建设移交方式主要有三种：直接移交、无偿移交及政府回购。本文将分析直接移交、无偿移交模式土地受让方税务处理的混乱。
广东省三旧改造税收指引（2019版）税收处理规定如下：
| 配建移交方式 | 直接移交 | 无偿移交 |
| 定义 | 配套建设地块和经营性地块合并供地,土地出让合同中列明直接将配套建设地块国有建设用地使用权（可共用宗地）以出让方式首次登记到政府指定行政事业单位。不动产登记部门依法依规将配套建设首次登记到政府指定的行政事业单位。 | 政府指定接收单位与开发企业签订不动产无偿转让协议，不动产权属登记首次登记在开发企业名下，再通过转移登记将权属办至政府指定接收单位名下。 |
| 增值税 | 受让方属于为政府无偿提供建筑服务，应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。 | 受让方按照合同约定无偿移交配套建设，属于无偿转让不动产,应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。如配套建设用于公益事业或者以社会公众为对象，不属于视同销售。 |
| 土地增值税 | 其发生的建筑安装工程成本确认为取得土地使用权的成本扣除。 | 出让合同（公告）或不动产无偿转让协议约定无偿移交的，应视同销售确认收入，同时将此确认为取得土地使用权的成本，在计算土地增值税时予以扣除。 |
| 企业所得税 | 配套建设的相关支出应单独核算，作为取得土地使用权的成本，计入开发产品计税成本。 | 对无偿移交行为视同销售，计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。 |
最核心的一个业务逻辑——配建是否真的“无偿”？房开企业真的是助人为乐，“白送”政府这些配建？甭管出让协议写的是不是无偿，但凡经济理性的人都明白说是无偿，实际还不是换了种形式付地价，出让金是取得土地支付的经济利益，配建难道就不是取得土地支付的经济利益？房企“无偿赠送”并非良心发现，而是不“送”的话就拿不了地，在土地出让环节让房企拍胸脯“无偿赠送”，说是“送”的，估计谁都不信吧？“限地价、竞配建”地方政府博了个美名，为了调控房价，忍痛割肉地价设限，这种偷换概念的举措，并不能改变土地获取方以实物（配建）变相支付（部分）地价的业务实质。
税务机关一口咬定配建是“无偿”提供建筑服务/无偿转让不动产，要求增值税视同销售，但否认经济利益（配建换土地）交换的实质，导致纳税人增值税无法将实物地价纳入销售额抵减范围。
无偿移交模式企业所得税也存在类似问题，只认了视同销售收入，没有同时相应确认实物地价成本。退一步说，就算按“赠送”处理，按照国税发〔2009〕31号第十七条，企业在开发区内建造的配套设施，无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理，也没有要求确认视同销售收入。
无偿移交模式既然土地增值税中将视同销售确认收入确认为取得土地使用权的成本，实质上承认了配建换土地的业务实质，为何在增值税和所得税中又否认了这个逻辑呢？不管各个税种的规定差异，但对于同一业务应建立在同样的业务实质的理解上来阐述，要么配建移交一律认定为“无偿赠送”,要么一律认定为“配建还土地对价”，而不能前后不一。
直接移交模式增值税视同销售，怎么到了企业所得税又不是视同销售，变成了直接扣除支出，相互矛盾；不管是按非货币性资产交换（劳务换土地），还是将劳务（建筑）用于偿债（土地对价）理解，企业所得税都应该视同销售确认收入（当然应同时相应确认取得土地使用权的成本，且配套建设的建安工程成本仍可另行扣除；由于配建初始产权不属于土地受让方，因此没有土地增值税视同销售问题）。（注：可能有人觉得确认收入又相应确认成本没有意义、多此一举，但该是怎样就该怎样，不能图省事就做错误的处理；确认视同销售收入即便对应税所得没影响，但业务招待费、广告宣传费基数大点总是好的）
末了，虽然有不同的意见，但是还是要为广东税局这份担当点赞，毕竟肯花大力气制定这么详细的指引，纳税人不用雾里看花猜来猜去。希望指引后续修订时，能更加完善。
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