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企业在取得金融资产时，就应划分为交易性金融资产、持有至到期投资或可供出售金融资产、贷款和应收款项等进行核算。一般情况下，初始划分为相应金融资产后，不得随意变更。但准则对于金融资产的重分类也有相应的规定：

1.交易性金融资产不得重分类为其他金融资产，其他金融资产也不得重分类为交易性金融资产。

2.持有至到期投资与可供出售金融资产之间在满足条件的前提下，可以相互转换。

3.可供出售金融资产可以重分类为贷款和应收款项，但贷款和应收款项不得重分类为可供出售金融资产。

关于金融资产的重分类，很多学员可以都知道以上的规定。但是对于中级会计实务考试，甚至是注册会计师会计这一门的考试，掌握以上这三条基本规定，很显然是不够的。本文就从金融资产重分类的账务处理的角度，带大家深入的学习金融资产重分类。

一、持有至到期投资满足条件重分类为可供出售金融资产

当企业改变意图，不再满足持有至到期投资的划分条件时，应当将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在重分类当年及以后两个会计年度不得再将该公司的债券划分为持有至到期投资。三种例外的情况不再赘述。

账务处理：按重分类当日公允价值确认为可供出售金融资产入账价值，公允价值与持有至到期投资摊余成本之间的差额计入“其他综合收益”。

【例1】2017年甲公司将摊余成本为1200万元(面值1000万，利息调整借方余额200万)的持有至到期投资，重分类可供出售金融资产。当日该债券的公允价值为1500万元，不考虑其他因素。

借：可供出售金融资产—成本1000

—利息调整200

—公允价值变动300

贷：持有至到期投资—成本1000

—利息调整200

其他综合收益300

从上述处理中可以看出：转换后的可供出售金融资产“成本”和“利息调整”科目的金额即原持有至到期投资下面的明细科目的金额(科目互换)。另外，转换当日可供出售金融资产账面价值为转换当日公允价值1500万元，其由三部分构成：成本(面值)1000，利息调整200，公允价值变动300(1500-1200)。

【提示】持有至到期投资与可供出售金融资产之间的重分类，不属于会计政策变更，也不属于会计估计变更。属于采用新的会计政策。

二、可供出售金融资产满足条件重分类为持有至到期投资

根据现行的准则规定，对于分类为可供出售金融资产的债券，如果企业(投资方)有意图和能力将该债券持有至到期，那么可以重分类为持有至到期投资。但是，有几点要注意：

一是重分类应发生在该债券的存续期内;

二是重分类不能违背“在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资” 这一禁止性规定;

三是重分类日该债券的账面价值(即重分类日的公允价值)应确认为持有至到期投资的摊余成本，对应于重分类日前累积在权益中该金融资产公允价值变动，应使用实际利率法在该持有至到期投资存续期内摊销计入当期损益。

对于转换的账务处理，现行的准则只给出了以上原则性的规定。根据准则的精神，具体的会计处理用以下例题进行探讨。

【例2】 A公司2017年1月1日将一账面价值为1500万元的可供出售金融资产(债券)转换成持有至到期投资核算，该可供出售金融资产在重分类当日所属明细科目如下：成本1000万元，利息调整200万元(借方)，公允价值变动300万元(借方)。重分类当日该金融资产公允价值为1600万元。不考虑其他因素，重分类日的账务处理如下：

借：持有至到期投资—成本1000

—利息调整600(200+300+100)

贷：可供出售金融资产—成本1000

—利息调整200

—公允价值变动300

其他综合收益100(1600-1500)

转换后的持有至到期投资“成本”即面值，持有至到期投资“利息调整”的金额由三部分构成：原可供出售下的“利息调整”200万元，原可供出售下的“公允价值变动”300万元，转换当日公允价值1600万元与账面价值1500万元之间的差额100万元。

由于转换后的持有至到期投资账面价值为1600万元中包含了转入进来的累计公允价值变动，在后续计量的过程当中，应当重新计算实际利率，以使在到期日的摊余成本能够与面值1000万元相等。

另外，原可供出售金融资产“公允价值变动”300万元，对应的“其他综合收益”300万元，在将来该持有至到期投资到期或处置，或者发生减值时，进行结转。

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