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注：此表以泊松分布为基础。

(1) 如果在样本中没有发现错报，总体错报的上限=保证系数x选样间隔。例如，如果误受风险为5%,选样间隔为3 000元，注册会计师没有在样本中发现错报，总体错报的 上限为9 000元(3 x3 000)。没有发现错报时估计的总体错报上限也被称作“基本精确 度”。

(2) 如果在账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了错报，无论该错报的百分比是否为100%，总体错报的上限=事实错报+基本精确度。例如，如果误受风险为5%, 选样间隔为3 000元，注册会计师在样本中发现1个错报，该项目的账面金额为5 000元， 审定金额为4 000元，总体错报的上限为10 000元(1 000+3 x3 000)。又例如，如果误受 风险为5%,选样间隔为3 000元，注册会计师在样本中发现1个错报，该项目的账面金额 为5 000元，审定金额为0元，总体错报的上限为14 000元(5 000 +3 x3 000) 。注册会计 姑还要将计算出来的总体错报上限，与在需要实施100%检查的其他项目中发现的事实错报 累计起来。

(3) 如果在样本(除账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元)中发现了错报百分 比为100%的错报，总体错报的上限=保证系数x选样间隔。例如，如果误受风险为5%, 选样间隔为3 000元，注册会计师在样本中发现1个错报，该项目的账面金额为20元，审 定金额为0元，则总体错报的上限为14 250元(4. 75 x3 000) 0

(4) 如果在样本(排除账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元)中发现了错报百分 比低于100%的错报，注册会计师先计算推断错报，再将推断错报按金额降序排列后，分别 乘以对应的保证系数增量(即在既定的误受风险水平下，特定数量的高估错报所对应的保 证系数与上一行保证系数之间的差异)，加上基本精确度之后，最终计算出总体错报的上 限。总体错报的上限=推断错报x保证系数的增量+基本精确度。例如，如果误受风险为 5%,选样间隔为3 000元，注册会计师在样本中发现2个错报，账户A的账面金额为2 000 元，审定金额为1 500元，推断错报为750元(500 -2 000 x3 000);账户B的账面金额为1 000元，审定金额为200元，推断错报为2 400元(800 <-1 000x3 000)。将推断错报按金 额降序排列后，由表4-10可知，在5%的误受风险水平下，账户A对应的保证系数增量为 1.55,账户B对应的保证系数增量为1.75。因此，总体错报的上限为14 363元(750 x1. 55 +2 400 x 1.75 + 3 x 3 000)o

如果样本中既有账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元，又有账面金额小于选样间隔 的逻辑单元，而且在账面金额小于选样间隔的逻辑单元中，既发现了错报百分比为100%的 错报，又发现了错报百分比低于100%的错报。注册会计师可以将所有样本项目分成两组: 第一组是账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元，注册会计师计算出该组项目的事实错 报;第二组是账面金额小于选样间隔的逻辑单元，无论该组项目的错报百分比是否为 100%,注册会计师都先计算出各项目的推断错报，再将所有推断错报按金额降序排列后， 分别乘以对应的保证系数增量，并将计算结果累计起来。用这个累计结果加上基本精确度， 再加上第一组项目中的事实错报，就是最终总体错报的上限。

在货币单元抽样中，注册会计师将总体错报的上限与可容忍错报进行比较。如果总体错 报的上限小于可容忍错报，注册会计师可以初步得出结论，样本结果支持总体的账面金额。不过，注册会计师还应将推断错报(排除被审计单位管理层已更正的事实错报)与其他事 实错报和推断错报汇总,以评价财务报表整体是否可能存在重大错报。

(三) 考虑错报的性质和原因

除了评价错报的金额和频率以及抽样风险之外，注册会计师还应当考虑：(1)错报的 性质和原因，是原则还是应用方面的差异?是错误还是舞弊导致?是误解指令还是粗心大意 所致?(2)错报与审计工作其他阶段之间可能存在的关系。

(四) 得出总体结论

在推断总体的错报，考虑抽样风险，分析错报的性质和原因之后，注册会计师需要运用 职业判断得出总体结论。如果样本结果不支持总体账面金额，且注册会计师认为账面金额可 能存在错报，注册会计师通常会建议被审计单位对错报进行调查，并在必要时调整账面记 录。依据被审计单位已更正的错报对推断的总体错报额进行调整后，注册会计师应当将该类 交易或账户余额中剩余的推断错报与其他交易或账户余额中的错报总额累计起来，以评价财 务报表整体是否存在重大错报。无论样本结果是否表明错报总额超过了可容忍错报，注册会 计师都应当要求被审计单位的管理层记录已发现的事实错报(除非明显微小)。

如果样本结果表明注册会计师作出抽样计划时依据的假设有误，注册会计师应当采取适 当的行动。例如，如果细节测试中发现的错报的金额或频率大于依据重大错报风险的评估水 平作出的预期，注册会计师需要考虑重大错报风险的评估水平是否仍然适当。注册会计师也可能决定修改对重大错报风险评估水平低于最高水平的其他账户拟实施的审计程序。

(五) 非统计抽样示例

假设注册会计师准备使用非统计抽样方法，通过函证测试ABC公司20x6年12月31 日应收账款余额的存在认定。20 x6年12月31日，ABC公司应收账款账户共有935个，其 中：借方账户有905个，账面金额为4 250 000元;贷方账户有30个，账面金额为5 000元。

注册会计师作出下列判断：(1)单独测试30个贷方账户，另有5个借方账户被视为单个 重大项目(单个账户的账面金额大于50 000元，账面金额共计500 000元)，需要实施100%的 检查。因此，剩下的900个应收账款借方账户就是注册会计师定义的总体，总体账面金额为 3 750 000元。(2)注册会计师定义的抽样单元是每个应收账款明细账账户。(3)考虑到总体 的变异性，注册会计师根据各明细账账户的账面金额，将总体分成两层：第一层包含250个账 户(单个账户的账面金额大于或等于5 000元)，账面金额共计2 500 000元;第二层包含650 个账户(单个账户的账面金额小于5 000元)，账面金额共计1 250 000元。(4)可接受的误受 风险为10%。(5)可容忍的错报为150 000元。(6)预计的总体错报为30 000元。

根据表4-8,当可接受的误受风险为10%,可容忍的错报与总体账面金额之比为4%, 预计总体错报与可容忍错报之比为20%时，样本量为86。注册会计师运用职业判断和经验, 认为这个样本规模是适当的，不需要调整。注册会计师根据各层账面金额在总体账面金额中 的占比大致分配样本，从第一层选取58个项目，从第二层选取28个项目。

注册会计师对91个账户(86个样本加上5个单个重大项目)逐一实施函证程序，收到了 80个询证函回函。注册会计师对没有收到回函的11个账户实施了替代程序，认为能够合理保证这些账户不存在错报。在收到回函的80个账户中，有4个存在高估，注册会计师对其作了进一步调查，确定只是笔误导致，不涉及舞弊等因素。错报情况如表4-11所示。

表4-11 错报汇总

由于总体错报上限小于可容忍错报，注册会计师得出结论，样本结果支持应收账款账面金额。